Tributación de los préstamos.

Jordi Jové Vilalta, Técnico Superior de la Administración de la Generalitat (Departament d’Economia i Finances).

1. Sujeción
La constitución de préstamos constituye una operación sujeta al Impuesto de Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos documentados (ITP), en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO) (artículo 7.1.B) cuando quien presta es un particular.

Por su parte, si el prestador es un empresario o profesional, el préstamo constituye una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) (artículo 11.Dos.12º).

Una y otra tributación son mútuamente excluyentes, de tal forma que no estarán sujetos a TPO, los préstamos realizados por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad y en cualquier caso cuando constituyan prestaciones de servicios sujetas a IVA (artículo 7.5. ITP).

2. Exenciones

Los préstamos realizados por particulares están exentos porque así lo declara el articulo 45.I.B.15 del ITP.

Por su parte, los realizados por empresarios o profesionales también están exentos en virtud del artículo 20.Uno.18º.c) del IVA.

Por lo tanto, en principio, la constitución de préstamos no supone carga impositiva alguna, ya que, si bien existe obligación de declararlos (ya que están sujetos), resultan exentos de tributación.

3. Prestamos garantizados constituidos por particulares

Sin embargo, la cosa se complica cuando dichos préstamos están garantizados (es el caso más frecuente cuando se realizan fuera del ámbito familiar).

Por un lado, el artículo 7.1.B del ITP, ya mencionado, establece la sujeción de la constitución de derechos reales (entre otros, la hipoteca, la prenda o la anticresis) y de fianzas.

Por otro, el artículo 15.1. del ITP establece que la constitución de fianzas y de los derechos reales de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto préstamo.

Hay que hacer notar en este punto, que nos referimos al ITP y por lo tanto a préstamos realizados por particulares, los cuales, según hemos visto, resultaran exentos de tributación con independencia que estén garantizados o no.

Se exige, no obstante, en el artículo 25.1. del Reglamento del Impuesto, que la constitución del préstamo i la de la garantía deben ser simultáneos o bien, haberse previsto esta en la constitución de aquel.

Para el caso en que no se diera la citada simultaneidad o previsión, habría que estar a la condición del prestatario para determinar la tributación de la garantía.

Si el prestatario fuera un particular, la constitución de la garantía tributaria al 1% (artículo 11.1.c) y si fuera un empresario o profesional, estaría sujeta a IVA (aunque exenta en virtud del artículo 20.Uno.18.f) de la ley del IVA) y además, aquellas garantías documentadas notarialmente e inscribibles (hipoteca y anticresis) estarían sujetas a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (AJD) y tributarían al tipo del 0,5% (artículo 31.2. del ITP).

4. Prestamos garantizados constituidos por empresarios o profesionales

Cuando quien constituye el préstamo es un empresario o profesional (por ejemplo un banco), nos encontramos ante una operación no sujeta a TPO (sujeta a IVA, aunque exenta), de tal manera que si el contrato se documenta notarialmente, habrá que analizar su tributación por el gravamen de AJD, que recae sobre:

– primeras copias de escrituras
– que tengan por objeto cantidad o cosa valuable
– contengan contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad
– y resulten no sujetos a TPO

En IVA, no existe una norma paralela al articulo 15.1. del ITP, el cual supondría la no tributación por AJD de los préstamos garantizados, por lo tanto, la garantía otorgada notarialmente que resulte inscribible (hipoteca, anticresis, prenda sin desplazamiento,…) tributará por AJD, al 0,5%.

5. La Base Imponible

Nos referiremos a los préstamos garantizados constituidos por empresarios o profesionales, ya que, como hemos visto, los préstamos realizados por particulares siempre resultan exentos. No estará de más sin embargo mencionar que en los préstamos, sin otra garantía que la personal del prestatario, en los asegurados con fianza y en los contratos de reconocimiento de deudas y de depósito retribuido (estos dos últimos, se asimilan al préstamo), la base imponible será el capital de la obligación o valor de la cosa depositada (artículo 10.2.j) del ITP).

El artículo 10.2.c del ITP establece que las hipotecas, prendas y anticresis, se valoraran en el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otro concepto análogo.

Las hipotecas, con mucho la garantía más utilizada, constituidas a favor de los bancos, suelen incluir cuatro conceptos:

– principal
– intereses ordinarios
– intereses de demora
– costas

La Base Imponible estará constituida por la suma de todos ellos, pero habrá que tener en cuenta que la hipoteca no puede garantizar, por lo que a los intereses se refiere, más de cinco años de intereses (artículo 44 del Reglamento del Impuesto).

6. Sujeto Pasivo

Aunque el artículo 8 del ITP establece que en la constitución de derechos reales (como lo son la hipoteca y la anticresis) el sujeto pasivo será aquel en cuyo favor se realice el acto (apartado c) y en la constitución de fianzas el sujeto pasivo será el acreedor afianzado (apartado e), aunque el primer párrafo del artículo 68 referido a los documentos notariales establece que el sujeto pasivo será el adquirente del derecho o aquellos en cuyo interés se expidan, el segundo párrafo de dicho articulo, establece, que en la constitución de préstamos con garantía se considerará adquirente (y por tanto sujeto pasivo) al prestatario.