La falsa neutralidad del IVA. Breves apuntes para una planificación fiscal del impuesto.

Manuel Pérez de Algaba.

Los tratadistas se refieren a la neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) como el principal rasgo definitorio de este impuesto indirecto sobre el consumo. Con ello se está apuntando a una característica que lo diferencia de su antecesor dentro del sistema tributario español, el Impuesto General sobre el Tráfico de las Empresas (ITE), cual sería que, salvo excepciones, el IVA no supondría un mayor coste de los distintos inputs de la cadena de producción, desde el momento en que puede ser recuperado por el agente económico.
Una importante consecuencia de tal neutralidad, entiendo ha sido el olvido de este impuesto, tanto por parte de las empresas como de los profesionales que las asesoran, en sus actuaciones de planificación y control del área tributaria. De esta forma, en la medida en que, como afirmación de principio, el IVA no supone un coste fiscal para la compañía, se asume como normal que el mismo quede fuera del alcance de cuantas actuaciones se adoptan para reducir la carga tributaria.

Sin embargo, la predicada neutralidad del IVA, que a nivel conceptual no voy obviamente a cuestionar, es susceptible de importantes matizaciones en la práctica, que pueden motivar el que una inadecuada atención al citado impuesto tenga importantes consecuencias económicas para la compañía.

No hace falta acudir a la mención de sectores en los que por el tipo de actividad realizada (seguros, servicios financieros, inmobiliarias, sector público, etc.), se incide en la denominada regla de prorrata, para obtener abundantes ejemplos en los que la neutralidad del impuesto y su aparente irrelevancia a efectos de planificación y control, queda fuertemente en entredicho, así:

– La deducibilidad de las cuotas soportadas de IVA queda condicionada por la normativa del impuesto a estrictos requisitos formales que en el día a día de la compañía no siempre se cumplen, lo que en caso de inspección puede dar lugar a la afloración de importantes contingencias.

Así, es de todos conocida la habitual falta de una adecuada documentación de partidas cuales son los gastos de desplazamiento y estancia incurridos por el personal o los gastos financiados a través de las visas de empresa, que a menudo resultan significativas en la cuenta de resultados de la compañía.

Otro posible ejemplo sería la posibilidad de deducir la totalidad del IVA soportado en la adquisición de vehículos y sus gastos de mantenimiento, siempre y cuando se esté en disposición de probar su exclusiva afectación a la actividad, aspecto éste obviado por las compañías en la mayoría de ocasiones.

Igualmente resultan frecuentes en la actividad de las sociedades los denominados supuestos de auto-repercusión (cuyos principales ejemplos serían las adquisiciones intracomunitarias de bienes o la recepción de servicios profesionales de empresas no establecidas en España), en los cuales la normativa obliga al destinatario a auto-facturar e ingresar la cuota de IVA correspondiente a la operación, sin perjuicio de la posibilidad de recuperar el impuesto siempre que la operación se documente adecuadamente, lo que, en la mayoría de ocasiones por un mero olvido, no siempre se hace.

– En otras ocasiones, las formalidades exigidas afectan al IVA repercutido, de forma que un error formal puede acarrear importantes consecuencias económicas, cual sería el supuesto de descuentos no debidamente reflejados en factura, lo que podría motivar su rechazo por parte de la inspección, o la no repercusión en su día del IVA correspondiente a los anticipos recibidos, con la pérdida del derecho a su posterior recuperación del cliente.

– No son inhabituales los supuestos en los que, aún no operando en sectores en prorrata, la compañía puede incidir en la aplicación de dicha norma con la consiguiente pérdida de deducibilidad de parte de su IVA soportado. Tal sería el caso de la percepción de subvenciones a la explotación (aún cuando la adecuación de la norma española a la Sexta Directiva en cuanto a este punto esté siendo cuestionada) o, en determinados supuestos, la enajenación de inmuebles integrantes del inmovilizado cuando no se produzca la renuncia a la exención por parte del adquirente.

– Las implicaciones del régimen de regularización del IVA soportado con anterioridad al inicio de la actividad, así como el correspondiente a las adquisiciones de inmovilizado, puede dar lugar a la pérdida parcial del impuesto en supuestos de reestructuraciones empresariales o inicio de nuevas actividades.

– La, cada vez mayor, internacionalización de la actividad de las compañías, supone una complejidad añadida en cuanto a las formalidades y obligaciones a cumplir, con importantes consecuencias en cuanto a falta de repercusión o pérdida de deducibilidad del impuesto para el supuesto que no se apliquen correctamente las distintas normativas aplicables.

Sin haber agotado los posibles supuestos en los que, en la práctica, la invocada neutralidad del IVA puede quedar en entredicho por la existencia de unas importantes consecuencias económicas negativas fruto de una inadecuada gestión del impuesto, basten los anteriores ejemplos para destacar la conveniencia e importancia de una adecuada planificación del IVA por parte de la compañía, la cual debiera cubrir fundamentalmente dos aspectos:

a) El establecimiento de las adecuadas rutinas de control que permitan asegurar los siguientes extremos:

– Que la compañía identifica correctamente la totalidad del IVA soportado en el ejercicio de su actividad susceptible de deducibilidad y que el mismo cuenta en todo caso con adecuado soporte documental.

De especial importancia resulta la identificación de todos aquellos supuestos en los que, aún no existiendo un gasto para la compañía, existe no obstante un IVA soportado (adquisiciones intracomunitarias, gastos en los que se produzca la inversión del sujeto pasivo, adquisición de inmovilizado, etc.), así como de cualquier circunstancia que suponga una variación en el importe de dicho IVA soportado (descuentos u otras modificaciones posteriores de la base imponible por parte de los proveedores, percepción de subvenciones, incidencia en supuestos de regularización del inmovilizado, etc.) y que darían lugar a la oportuna corrección de las cantidades declaradas en su momento.

– Que se está aplicando correctamente el régimen de IVA aplicable a las distintas operaciones llevadas a cabo por la compañía, con especial atención a aquellos supuestos que supongan una variación en el importe de IVA repercutido en su día (descuentos u otras modificaciones posteriores de la base imponible, percepción de subvenciones, etc.), así como todos aquellos casos los que, aún no existiendo un ingreso para la compañía, se de lugar a un IVA soportado (percepción de anticipos, supuestos de inversión del sujeto pasivo, autoconsumo, etc.).

Ejemplos de tales rutinas serían: el establecimiento de un adecuado plan de cuentas que facilite la elaboración de las declaraciones y la conciliación de las cantidades consignadas en las mismas, la definición de procesos administrativos que faciliten el cumplimiento de las obligaciones formales del impuesto, la utilización de procedimientos telemáticos para el cumplimiento de las mismas, la designación de un responsable último que responda de dicho cumplimiento, la realización de auditorias o comprobaciones periódicas, etc.

b) Un segundo aspecto importante en cuanto a la planificación del impuesto lo constituye la necesidad de no excluir al mismo del necesario análisis que todo evento extraordinario en la vida de la sociedad debe conllevar, cuales serían:

– Supuestos de reestructuración empresarial (fusiones y escisiones, adquisiciones de negocio, etc.).

– Incorporación al comercio electrónico.

– Inicio de nuevas ramas de actividad o modificación sustantiva de la operativa anterior en cuanto a determinadas áreas del negocio.

– Firma de acuerdos y contratos tipo o de especial relevancia con proveedores y clientes.

– El inicio de operaciones en el exterior, etc.

En este contexto, la labor de planificación referida al IVA supondría el tener que considerar aspectos tales como la incidencia que dicho evento pudiera tener en cuanto al régimen general de IVA de la sociedad (concurrencia de supuestos de no sujeción o exención que determinen la entrada en prorrata o la necesidad de regularizar el IVA anteriormente deducido, modificación de la operativa que suponga un mayor coste de financiación del IVA soportado, etc.) y el efecto que ello pueda suponer en la propia organización administrativa de la compañía y sus costes, como las implicaciones respecto de sus proveedores y clientes.

No querría concluir estas breves notas sin señalar el importante papel que una adecuada planificación del IVA puede suponer, en la medida que la misma llevará en muchos casos a una reducción del coste fiscal y de gestión que constituya una importante herramienta competitiva.

Manuel Pérez de Algaba
Socio Director
IVA Consulta
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